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审计法修订系列解读
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审计法修订的时间效力

               ——审计法修订系列解读之一(06-5-12)

 

编者按:全国人大常委会通过关于修改《审计法》的决定已经有两个多月了,这期间,审计署先后下发了修订后《审计法》的宣传提纲和贯彻落实意见,各级审计机关和广大审计人员采取多种形式进行了广泛深入地学习,对修订后《审计法》的主要内容和精神实质有了基本把握和理解。《审计法》修订内容即将于61日起施行,为了帮助各级审计机关和广大审计人员进一步深入理解和把握修订后的《审计法》,做好贯彻落实的各项准备和衔接工作,中国审计报从今天开始连续刊出《审计法修订系列解读》,就《审计法》修订的相关重点内容,分别进行有针对性的解读。具体包括:审计法修订的时间效力、审计机关的职责调整(上、下)、审计机关的新增权限、审计程序的新规定、审计执法的法律依据和被审计单位的救济途径。敬请广大审计人员关注和学习。

2006年2月28日第十届全国人大常委会第二十次会议审议通过了关于修改《审计法》的决定。决定中对原《审计法》条文作了34项修订,同时规定:“本决定自2006年6月1日起施行。《中华人民共和国审计法》根据本决定作相应修改并对条款顺序作相应调整,重新公布。”重新公布后的《审计法》第五十四条与原条文没有变化,仍为“本法自1995年1月1日起施行。1988年11月30日国务院发布的《中华人民共和国审计条例》同时废止。”有的同志提出这似乎与决定中的“自2006年6月1日起施行”的规定相矛盾,询问是不是弄错了。要回答这个疑问,就涉及到如何正确理解修订后的《审计法》的效力问题,这对于我们贯彻落实好修订后的《审计法》至关重要。

 

法律规范的效力是指法律规范的约束力所及的范围,包括法律规范的空间效力范围、时间效力范围和对象效力范围三个方面,通俗地讲,就是法律规范在什么地域和时间内,对什么人具有约束力。在《审计法》修订内容的效力问题上,引起大家疑问的主要是时间效力问题。这里需要明确以下三个方面的问题:

 

修订后《审计法》的生效时间

 

法律的颁布并不意味着立即生效。法律的施行才是法律的生效时间,生效时间是法律产生社会规范功能的起点,对法律的适用有重要影响。因此,任何法律都必须明确规定其产生法律效力的具体日期,否则社会大众无所适从,法律也难以执行。法律的生效时间主要有三种:第一种是自法律公布之日起生效;第二种是由该法律规定具体生效时间;第三种是规定法律公布后符合一定条件时生效。1994年颁布的《审计法》就是采取第二种生效时间的方式,即规定了“199511日”为具体生效时间。这次人大通过的决定,实质上也是一部法律,采取的生效时间也是第二种方式,规定了“200661日”为具体生效时间。但决定只是对《审计法》部分条款作出的修改,而不是重新制定《审计法》。决定中的施行日期,只是规定《审计法》修订的条款自200661日起施行。根据立法惯例,重新公布的法条,不改变原法施行日期的有关规定。这就使得修订后的《审计法》相当于有两个生效时间。也就是说,有关《审计法》修订的内容,自200661日起才产生法律效力,届时我们才应当执行;至于未修订的条款内容,仍是自199511日起生效。比如:根据《审计法》第三十三条的规定:“审计机关进行审计时,有权就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查,并取得有关证明材料。”这是自199511日起审计机关就享有的权力,但如果审计机关要查询被审计单位以个人名义在金融机构存储的公款,就必须依据修订后《审计法》所增加的第三十三条第三款的规定,等到200661日起才有权进行。

 

与《审计法》修订内容不一致法规的废止时间

 

法律被废止,指法律效力的消灭,或者说法律终止生效。它一般分为明示的废止和默示的废止两类。明示的废止,即在新法或者其他法律文件中明文规定废止旧法。默示的废止,即在适用法律中,出现新法与旧法冲突时,适用新法而使旧法事实上被废止。《审计法》的修订,就是采取默示废止的方式。默示废止也有个时间问题。《审计法》修订内容生效前,即200661日前,原《审计法》、《审计法实施条例》等其他法律法规仍然有效,不存在与修订后的《审计法》相冲突的问题,也就不存在被默示废止的问题。200661日起,原《审计法》和《审计法实施条例》等现行法律、法规、规章的相关条款,凡是与《审计法》修订相违背的内容自动失效,其他条款仍然有效。比如:在200661日以前,审计机关还可以根据原《审计法》第四十条,向被审计单位出具审计意见书,但从200661日起,必须根据修订后《审计法》第四十一条的规定,向被审计单位出具审计报告,取消审计意见书。

 

《审计法》修订内容不具有法律上的溯及力

 

法律溯及力,也称法律溯及既往的效力,是指法律对其生效以前的事件和行为是否适用。如果适用,就具有溯及力;如果不适用,就是不具有溯及力。法律是否具有溯及力,不同法律规范有不同情况。一般来说以法律不溯及既往为原则,即人们不因未知的义务规定而承担责任,也就是说国家不能用现在制定的法律指导人们过去的行为,更不能用现在的法律处罚人们过去从事的当时是合法而现在是违法的行为。如果一部法律中有内容溯及既往(一般以有利追溯为原则),应当在法律中明确规定。《审计法》修订没有作出溯及既往的规定,因此《审计法》修订的内容是不具有溯及力的。200661日起,对此前发生的违反《审计法》等行为,不能适用《审计法》修订的内容。比如:对于被审计单位在200661日前未按审计机关要求提供真实、完整的资料的行为,审计机关就不能依据修订后《审计法》第四十三条的规定追究其责任。

各级审计机关在正确理解修订后《审计法》效力问题的基础上,应当按照《修订后的〈审计法〉宣传提纲》(审法发〔200617号)和《审计署关于贯彻落实修订后审计法若干问题的意见》(审法发〔200625号)的要求,做好《审计法》修订内容施行前后的衔接工作。

由于《审计法》修订内容的生效时间在61日,处于审计项目计划年度的中间,有些审计项目的实施可能会跨越61日,必然涉及到新旧《审计法》如何衔接的问题。审计机关应当区别以下两种不同情况处理:

对于已经发出审计通知书,目前正在实施审计,将于61日后送达审计报告和审计决定书的审计项目,应当按照审计署6号令和审办发〔200548号文规定的程序和要求出具审计机关的审计报告和审计决定,不再出具审计意见书。如果当初审计通知书已经明确是财政收支审计项目还是财务收支审计项目的,应在审计决定书中相应明确被审计单位具体的救济途径;如果当初审计通知书没有明确属于财政收支还是财务收支的审计项目,或者既包括财政收支又包括财务收支的审计项目,应在审计决定书中同时列明对财政收支审计决定不服和对财务收支审计决定不服的两种救济途径。

对于目前尚未实施,但将在200661日前发出审计通知书,61日后送达审计报告和审计决定书的审计项目,应当按照原《审计法》第十六条至第二十六条的规定,严格区别财政收支审计项目和财务收支审计项目,在审计通知书中应有所体现,在下达审计决定书时,再按照修订后《审计法》的要求,分别在审计决定书中列明被审计单位对审计决定不服的不同救济途径。

此外,各级审计机关还应当对与《审计法》修订内容相冲突的审计法规及时清理和修订。目前,审计署正在根据《审计法》修订的主要内容,研究修订《审计法实施条例》,下一步还将对相关审计准则作出修订。各地方审计机关和审计署派出机构,也应当加强调查研究,对相关审计法规和内部规章制度进行清理和修订。

 

审计机关的职责调整(上)

              ——审计法修订系列解读之二(06-5-15)

 

为了适应我国社会经济和审计事业的形势发展,修订后的《审计法》对审计机关职责进行了相应调整,将使用财政资金的事业组织、国有资本占控股地位或者主导地位的金融机构、以政府投资为主的建设项目纳入审计监督范围,明确了审计机关任期经济责任审计的法律地位,调整了应当建立健全内部审计制度的单位范围,明确了审计机关核查社会审计机构出具的相关审计报告的职责。

调整了事业组织审计监督的范围

修订后的《审计法》第十九条将审计机关对事业组织审计监督的范围由“国家的事业组织”调整为“国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织”。

这样修改主要是考虑:根据《事业单位登记管理暂行条例》,所谓事业单位,是指国家为了社会公益目的,由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的,从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织。目前我国共有事业单位130多万个,纳入政府事业单位编制的人员近3000万,相当于国家公务员总人数的6倍,占全国财政供养人数的77%,各项事业经费占国家财政支出的30%以上。目前在基层审计机关,特别是县级审计机关,教育、医疗等事业单位在属于其审计监督对象的单位中所占的比重越来越大,成为其审计监督的重点。随着我国事业单位改革的逐步深入,事业单位已不完全是国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的,已出现了国家、集体和个人共同出资和其他接受、使用国家财政资金的事业单位。审计机关对事业组织审计与对企业审计不同,主要是为了监督其能否通过合理有效使用财政资金,完成好所承担的事业任务,创造出应有的社会效益,而不仅仅是监督国有资产的保值增值情况,因而不能以国家投资多少为标准来确定是否需要审计监督。国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织都应当进行审计监督。而且对使用财政资金的其他事业组织进行审计监督,可以审计该组织的所有财务收支。

对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构的审计监督

修订后的《审计法》第二十一条将原《审计法》第二十二条修改为:“对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构的审计监督,由国务院规定。”

本条修改主要有以下几点考虑:

第一,以“国有资本”取代“国有资产”。因为出资人即股东的权益不是实物形态的资产,而是以资本权益形态体现的财产权利。只有“国有资本”才能形成股权,才有是否控股的问题,而“国有资产”本身并不能控股。

第二,将国有资本占控股地位或者主导地位的金融机构纳入审计监督范围。随着我国国有金融机构股份制改革的不断深化,纯粹国有的金融机构将越来越少,取而代之的是股份制等多种所有制形式的金融机构,如不将其纳入审计监督范围,大量国有资产将得不到有效的审计监督。

第三,对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构的审计监督,有其特殊性。之所以规定对这类单位进行审计监督由国务院规定,主要是考虑到其具有的特殊性。有观点认为,这种特殊性在于此类单位的投资者不仅仅是国家,因此审计机关接受国家这一大股东的委托实施审计应考虑其他中小投资者的利益,应征求其他投资者的意见,按公司治理的程序办理。我们并不赞同这一观点。我们认为,审计机关之所以对这类单位进行审计监督,是由于它们接受了国家财政资金,或者说使用了纳税人的钱,国家或者说人民才要委托审计机关对其进行审计监督,审计机关的委托人不是作为大股东的国家,而是作为公共利益维护者、人民利益代言人的国家,审计机关行使的是公权力。这也才是审计机关为什么有权对被审计的企业、金融机构进行处理、处罚的根据。如果审计机关是股东委托的审计,是不可能处理处罚委托人自己单位的。事实上,按照国际惯例,国家审计对一切使用财政资金的、使用国有资产的,甚至只要涉及公众利益的单位,都有权审计,只不过考虑到我国有国有资本的企业、金融机构众多,国家审计监督不过来,本着抓大放小,突出重点的方针,可以规定审计机关只对国有资本占控股或者主导地位的企业、金融机构进行审计监督。

正因为如此,审计机关对这类单位独立行使审计监督权,不应受其他投资者的影响。但也应当承认,对这类单位,特别是上市的和中外合资的企业、金融机构的审计监督,仍有一定的特殊性:一是这类单位的投资者众多,有的涉及到境外,其社会影响、政治影响比较大,对其进行审计监督的政策性要求比较高;二是国有资本的控股地位既有绝对控股,也有相对控股,确定起来比较复杂;三是《公司法》规定了一套对股份有限公司的监督机制,审计机关的审计监督如何与之相衔接,如何避免影响市场主体间的公平竞争,还值得研究。因此,审计机关对这类企业、金融机构的审计监督,在监督程序上应与对纯粹国有的企业、金融机构的审计监督有所区别。修订后的《审计法》仍然授权国务院对审计监督这类企业、金融机构作出规定。

理解本条规定,应注意把握以下三点:

第一,根据《审计法实施条例》,审计机关有权对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构进行审计监督。《审计法实施条例》第十九条规定了审计机关对国有资产占控股地位或者主导地位的银行或者非银行金融机构,可以进行审计监督;第二十条规定了审计机关对国有资产占控股地位或者主导地位企业进行审计监督的具体范围。实际工作中,审计机关一直在对国有资本占控股地位或者主导地位企业、金融机构进行着审计监督。这次《审计法》修订并没有扩大对企业、金融机构审计监督的范围。

第二,应接受审计监督的国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构,既包括国有资本占绝对控股或者主导地位的企业、金融机构,也包括国有资本占相对控股或者主导地位的企业、金融机构。根据《审计法实施条例》第二十条的规定:审计机关既可以审计国有资本占资本总额百分之五十以上的企业;也可以审计国有资本占资本总额的比例不足百分之五十,但是国有资本投资者实质上拥有控制权的企业。参照这一规定,本条修订可以理解为:审计机关对国有资本占资本总额的比例超过百分之五十,以及国有资本占资本总额的百分之五十(含)以下,但是国有资本投资者实质上拥有控制权的企业、金融机构的资产、负债、损益,依法进行审计监督。

第三,国务院应当对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构进行审计监督作出明确规定。根据《审计法》的授权,国务院应当就审计机关对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构进行审计监督的具体范围作出明确规定,而且应当根据其特殊性,作出不同于纯粹国有企业、金融机构的特殊程序性规定。比如,可以考虑规定:“年度审计项目计划确定对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构进行审计的,审计机关应当事先与有关主管部门、监管部门和被审计单位进行沟通。年度审计项目计划确定后,应当及时通知被审计的企业、金融机构。”又比如规定:“审计机关向社会公布上市公司审计结果的,应当在公布审计结果三日前,将公布的内容告知该上市公司。”这样可以给被审计单位一定时间来主动向监管部门和股东报告、披露。

调整了建设项目审计监督的范围

修订后的《审计法》第二十二条将审计机关对建设项目审计监督的范围由“国家建设项目”调整为“政府投资和以政府投资为主的建设项目”。

这样修改主要是考虑:随着国家投融资体制改革的深入,建设项目的投资主体、融资渠道多元化,纯粹政府投资的建设项目相对减少,多元化投资的建设项目逐渐增多,“国家建设项目”的内涵已不甚明确。多元化投资的建设项目可能占有、使用大量的政府投资资金,其利益主体相对缺位,国家利益最易受到侵害,所以应明确“政府投资和以政府投资为主的建设项目”应当接受审计监督。

 

审计机关的职责调整(下)

            ——审计法修订系列解读之二(06-5-17)

 

理解修订后的《审计法》第二十二条规定,应注意把握以下三点:

 

第一,审计机关审计的建设项目包括完全由政府投资的建设项目和以政府投资为主的建设项目。其中,政府投资的建设项目可以理解为:“全部使用财政预算投资资金、政府专项建设资金(基金)、政府债务资金以及其他财政资金的建设项目。”以政府投资为主的建设项目可以理解为:“财政预算投资资金、政府专项建设资金(基金)、政府债务资金以及其他财政资金占概算总投资的比例超过百分之五十,或者占概算总投资的百分之五十(含)以下但政府实质上拥有项目建设或者运营控制权的建设项目。”

第二,审计机关对与建设项目相关单位的审计应当围绕项目建设资金进行。《审计法实施条例》第二十一条第二款规定,“与国家建设项目直接有关的建设、设计、施工、采购等单位的财务收支,应当接受审计机关的审计监督。”此次《审计法》修订中没有涉及对建设项目相关单位的审计监督问题,但从立法者的初衷来看,希望审计机关对建设项目审计监督在法定职权范围内,紧紧围绕项目资金进行。可以考虑在《审计法实施条例》修订后明确审计机关对与政府投资和以政府投资为主的建设项目直接有关的设计、施工、勘察、监理、供货等单位取得的建设项目资金的真实、合法情况,进行审计或者调查。

第三,审计机关为实现对建设项目预算执行情况和决算进行审计监督的目的,可以检查与建设项目相关的管理活动,但这种检查应当紧紧围绕财政财务收支真实、合法和效益这一审计目标。审计机关对工程招投标、工程承包、发包、转包的审计监督,有人认为是超出了财政财务收支审计的范围,有的审计人员也认为应当把建设项目审计监督的范围扩大到财政收支、财务收支及其相关经济活动。我们认为,审计机关对工程管理方面的审计监督是为了揭示影响建设项目财政收支、财务收支真实、合法和效益的深层次原因,而不是直接干预工程管理。因此,要求审计机关在作出审计处理处罚时,把握好角度,减少审计风险。

 

明确了经济责任审计的法律地位

 

修订后的《审计法》增加一条,作为第二十五条:“审计机关按照国家有关规定,对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人,在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况,进行审计监督。”

增加这一条主要是考虑:1999年以来,根据《中共中央办公厅、国务院办公厅关于印发<县级以下党政领导干部任期经济责任审计暂行规定><国有企业及国有控股企业领导人员任期经济责任审计暂行规定>的通知》,经济责任审计工作已在全国普遍开展,并取得显著成效,受到各级党委、人大、政府的高度重视和社会公众的普遍关注。截至2005年,全国各级审计机关共审计党政领导干部和国有及国有控股企业领导人员24万多人。审计查出各种违规行为金额5000多亿元,损失浪费金额440多亿元,其中由于领导干部直接经济责任造成的违规行为金额340多亿元。审计还发现个人经济问题14亿多元。通过审计,有关部门参考审计结果,给予领导干部免职、降职、撤职16000多人,移送纪检监察机关和司法机关处理的4800多人。经过几年的发展,全国审计机关的经济责任审计工作量不断增加,大部分基层审计机关的经济责任审计工作量已经占到全部审计工作量的40%左右。经济责任审计已成为审计机关的主要工作之一。为了推动经济责任审计工作的进一步开展,加强对领导干部的监督,促进领导干部认真履行职责,有必要在总结近几年实践经验的基础上,将经济责任审计工作上升到法律的高度加以规定,以适应依法治国和依法行政的要求。

 

理解这条规定,应注意把握以下两点:

 

第一,本条关于经济责任审计的规定比较原则,主要是明确其法律地位,具体内容应由国务院通过制定行政法规予以规定。各级审计机关具体开展经济责任审计工作,除了应当执行《审计法》和《审计法实施条例》作出的一般性规定外,还应当按照国家有关规定进行。这些规定主要包括:中办、国办制定的两个暂行规定和审计署配套制定的两个实施细则以及两办转发的《关于认真贯彻落实中办发〔199920号文件切实做好经济责任审计工作的意见》,中纪委、中组部、监察部、人事部、审计署《关于进一步做好经济责任审计工作的意见》等。目前,国务院已经将《经济责任审计条例》列入立法计划,审计署正在着手起草。这一条例将针对经济责任审计的特殊性作出规定。拟规定经济责任审计的基本原则、审计机关的职权与职责、审计管辖、审计对象、审计目标、审计程序、审计方法、审计内容、审计报告、审计结果的运用、法律责任等,进一步规范经济责任审计工作。

第二,本条规定的经济责任审计对象的范围包括国家机关的主要负责人和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人。本条规定中虽然没有列举经济责任审计对象涉及具体单位范围,但可以认为经济责任审计对象的范围与目前上述国家有关规定确定的经济责任审计对象范围是一致的,包含了省部级(含)以下的行政机关、国家的事业单位、国有及国有资本占控股地位或者主导地位的企业和金融机构,以及地方党委、法院、检察院等机关、团体的主要负责人。而且,这里指的负责人,是“依照国家有关规定”应接受经济责任审计的由组织、人事等部门管理的国家工作人员,不会涉及国有及国有资本占控股地位或者主导地位的企业和金融机构中的外籍负责人等非国家工作人员。

 

调整了应建立内部审计制度的单位范围

 

修订后的《审计法》第二十九条规定:“依法属于审计机关审计监督对象的单位,应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度;其内部审计工作应当接受审计机关的业务指导和监督。”

随着我国社会主义市场经济体制改革的深入,有必要进一步调整应当建立健全内部审计制度的单位范围。但本条没有采用原来的列举写法,而是归纳为“依法属于审计机关审计监督对象的单位”。这样表述在立法技术上避免了繁琐。而且与本法其他条款中的类似表述方式相统一。

 

理解本条规定,应注意把握以下四点:

 

第一,本条规定所概括的应当建立健全内部审计制度的单位范围,与原《审计法》的规定相比并没有缩小,反而有所扩大,并且具有一定弹性。与原《审计法》的规定相比,将不属于政府部门的国家机关、使用财政资金的事业组织、国有资本占控股或者主导地位的企业和金融机构等均纳入了应建立健全内部审计制度的单位范围。而且现行及今后其他法律、法规规定的属于审计监督对象的单位,均应当依法建立健全内部审计制度。

第二,建立健全内部审计制度不仅仅是作为国家审计的必要补充。内部审计能够为属于审计机关审计监督对象的单位加强内部控制,提高财政收支、财务收支的真实、合法和效益程度,能够协助审计机关履行好职责,这是法律要求其必须建立健全内部审计制度的一条重要理由,但内部审计的功能和作用不仅限于此,内部审计产生的根本动因应当是单位内部管理的需要。内部审计是为增加组织价值,促进组织目标实现而存在的。

第三,《审计法》规定范围之外的单位也可以建立健全内部审计制度。本条规定涉及的单位必须建立健全内部审计制度。其他的单位,如私营企业,国有资本非控股企业等,也可以根据自身管理的需要,建立健全内部审计制度。

第四,审计机关可以通过内部审计职业组织对内部审计工作进行业务指导和监督。本条规定,内部审计工作应当接受审计机关的业务指导和监督。目前,中国内部审计协会和各地内部审计协会根据审计机关的委托,承担着对内部审计工作的业务指导和监督职能,为内部审计工作的健康发展发挥了重要作用。虽然在《审计法》中没有对内部审计协会的职能和地位作出明确规定,但可以考虑在《审计法实施条例》修订中明确其法律地位,原则性规定:“审计机关对内部审计工作的业务指导和监督,可以通过内部审计职业组织进行。”

 

明确了审计机关对社会审计机构出具的相关审计报告的核查职责

 

修订后的《审计法》第三十条规定:“社会审计机构审计的单位依法属于审计机关审计监督对象的,审计机关按照国务院的规定,有权对该社会审计机构出具的相关审计报告进行核查。”

 

这样修改主要有两点考虑:

 

第一,适应社会审计机构管理体制变化,体现财政部、审计署的“三定”规定精神。1998年机构改革时,国务院将审计署指导和管理社会审计的职能划归财政部,审计署只对社会审计业务质量进行监督检查。这次《审计法》修订进一步予以明确。

第二,符合审计工作的实际需要并具有专业优势。审计机关核查社会审计机构出具的相关审计报告,监督社会审计机构业务质量,是与日常审计工作密切相关的。有些审计事项必然要涉及或延伸到社会审计机构的审计结果。如果审计机关失去这一职能,将会使审计工作遇到很大阻力和困难,有些问题将难以查清。而且审计机关监督社会审计机构具有专业优势。审计机关和社会审计机构在审计内容、程序和方式方法等方面有许多相似之处,审计机关成立二十年来积累了大量的审计经验,承担对社会审计机构的审计业务质量检查监督有专业上的优势。同时,由于不承担对社会审计机构的指导和管理职能,与社会审计机构之间没有行政管理和经济上的利害关系,审计机关对社会审计机构的核查工作,地位相对超脱,能够客观、公正地作出评价。

 

理解本条规定,应注意把握以下三点:

 

第一,审计机关负责核查的审计报告,仅限于社会审计机构对依法属于审计机关审计监督对象的单位出具的审计报告。社会审计机构对依法属于审计机关审计监督对象以外的单位出具的审计报告,审计机关不进行核查。

第二,审计机关核查社会审计机构出具的相关审计报告,包括核实和检查,是以核查审计报告为载体,主要核查相关审计报告的业务质量。

第三,审计机关通过检查社会审计机构的相关审计档案,延伸审计有关被审计单位,对社会审计机构出具的相关审计报告遵守法律、法规和独立审计准则等情况,进行核实和检查。审计机关对社会审计机构出具的相关审计报告,可以结合审计或专项审计调查进行核查,也可以专门组织核查。

 

审计机关的新增权限

             ——审计法修订系列解读之三(06-5-19)

 

与原《审计法》相比,修订后的《审计法》在审计机关权限方面有了较大进步。主要体现在审计机关有权要求被审计单位提供并检查被审计单位财政收支、财务收支电子数据及其管理系统,查询被审计单位在金融机构的账户、以个人名义在金融机构的存款,封存有关资料以及违反国家规定取得的资产。另外,审计机关还有权提请公安、监察等机关予以协助。

 

检查被审计单位财政财务收支电子数据及其管理系统

 

修订后的《审计法》第三十一条增加了审计机关要求被审计单位提供“运用电子计算机储存、处理的财政收支、财务收支电子数据和必要的电子计算机技术文档”的权限;同时,第三十二条规定,审计机关进行审计时,有权检查被审计单位“运用电子计算机管理财政收支、财务收支电子数据的系统”。

增加这两项权限的理由主要有以下几点:第一,目前被审计单位普遍采用电子数据管理系统处理财政收支、财务收支数据,利用电子数据进行审计,是审计工作适应信息化发展的必然要求;第二,电子数据和相关计算机技术文档在本质上属于有关财政收支、财务收支的资料;第三,电子数据管理系统是否安全可靠,直接涉及到财政收支、财务收支数据的真实和完整;第四,《审计法实施条例》和《国务院办公厅关于利用计算机信息系统开展审计工作有关问题的通知》等已经授权审计机关检查电子数据及其管理系统;第五,国外审计机关普遍有权检查被审计单位的电子数据及其管理系统。

 

审计机关在行使这项权限时,应当注意把握以下几点:

 

第一,被审计单位必须按照审计机关规定的期限和要求,提供电子数据和计算机技术文档等资料,可以在实施审计时要求被审计单位提供,也可以在非审计时要求被审计单位定期提供。被审计单位提供的电子数据必须符合财务会计核算软件数据接口国家标准或者审计机关要求的格式。

第二,审计机关检查被审计单位的电子数据管理系统并不仅仅局限于财务会计核算系统。有的财务会计核算功能嵌入在其他系统之中;有的财务会计核算系统和其他系统紧密整合在一个大的系统之中,相互调用数据;有的财务会计核算系统的基础数据是由业务管理系统自动生成的。审计机关有权检查所有可能影响财政收支、财务收支电子数据的系统,而不管这个系统的名称是什么。

第三,审计机关在检查电子数据管理系统时,应充分关注该系统是否存在违反财务会计规定的逻辑错误,是否能够防范非法修改数据,还应该充分关注该系统是否故意为被审计单位预留了“舞弊”功能。使用功能强大的审计软件可以导入被审计单位的原始数据,重新计算,生成报表,将二者产生的最终报表进行比较,就能发现被审计单位电子数据管理系统存在的大部分问题。

第四,审计机关在检查电子数据管理系统时,要确保该系统的安全,并严格保密。要检查电子数据管理系统,审计人员需要使用较高权限的用户身份进入该系统,任何一个误操作都可能导致严重后果,因此,审计人员一般不要在实时运行的系统上进行检查,而应该建立起备份系统或者测试系统进行检查。如果确实需要在实时运行的系统上检查,审计人员不能影响系统的正常运行,不得向该系统中写入或改写任何信息。审计机关在检查电子数据管理系统时,可能涉及到财务数据、业务数据、数据结构、软件程序等内容,必须严格遵守被审计单位的有关规定,履行必要手续,并严格保密。

查询被审计单位在金融机构的账户和以个人名义在金融机构存储的公款

修订后的《审计法》第三十三条增加第二款规定:“审计机关经县级以上人民政府审计机关负责人批准,有权查询被审计单位在金融机构的账户。”增加第三款规定:“审计机关有证据证明被审计单位以个人名义存储公款的,经县级以上人民政府审计机关主要负责人批准,有权查询被审计单位以个人名义在金融机构的存款。”

赋予审计机关查询被审计单位在金融机构的账户的权限,这是吸收《审计法实施条例》的相关规定制定的,对被审计单位在金融机构的账户进行监督,既是审计机关审计监督的重要内容,又是审计机关履行审计职责的必需手段。

赋予审计机关查询被审计单位以个人名义在金融机构的存款(以下简称公款私存的账户)的权限,理由主要有以下几点:第一,被审计单位将公款以个人名义存储在金融机构,其背后往往隐藏着挪用公款等严重违法犯罪问题;第二,《国务院关于加强审计执法几个问题的通知》已经授权审计机关查询单位以个人名义在金融机构的存款;第三,按照现行规定,监察机关、银行业监管机构和证券监管机构都享有查询个人存款的权限;第四,部分外国审计机关有权查询个人存款。

 

审计机关行使这两项查询权,应注意把握以下几点:

 

第一,审计机关查询被审计单位在金融机构的账户,不仅包括正在使用的账户,还包括审计期间内曾用过的账户;不仅包括交易频繁的账户,还包括长期不发生交易的账户;不仅包括银行账户,还包括在证券公司、期货公司等金融机构开立的账户。审计机关不仅有权查询账户余额,而且有权查询开户日期、开户经办人、预留印鉴、销户日期、交易记录、交易对方账号、交易对方账户名称等信息。

第二,为了防止审计机关滥用查询权侵犯公民隐私,审计机关必须首先有证据证明被审计单位以个人名义存储公款,才可以查询该存款。目前对此还没有明确规定,我们认为,审计机关如发现被审计单位存在将单位公款转入个人存款账户,从个人存款账户中频繁支付应由单位公款支付的款项,或者将个人存折存放在单位财务部门保险柜内等情形且无合法理由,可以视为有证据证明被审计单位以个人名义存储公款。

第三,审计机关查询被审计单位在金融机构的账户和公款私存的账户时,应该执行严格的程序。查询被审计单位账户,必须持县级以上人民政府审计机关负责人(正职或副职)签发的查询通知书;查询被审计单位以个人名义存储公款的账户,必须持县级以上人民政府审计机关主要负责人(正职)签发的查询通知书,此外,审计人员查询金融账户还应持工作证件和审计通知书,应当提供金融机构名称、账户名称及账号。审计机关在查询时,可以抄录、复印或者拍照,但不得将原件借走。

第四,审计机关查询被审计单位在金融机构的账户和公款私存的账户,负有保密义务。特别是在查询被审计单位以个人名义存储公款的账户时,该账户可能同时包含个人储蓄存款,审计机关通过查询该账户就获得了包括个人储蓄存款信息在内的所有资料信息。对于与被审计单位财政收支、财务收支无关的个人储蓄存款信息,审计人员必须严格保守秘密,不得披露,也不得用于其他目的。修订后的《审计法》第五十二条增加了审计人员泄露所知悉的秘密的责任追究内容。

 

封存有关资料和违反国家规定取得的资产

 

修订后的《审计法》第三十四条规定,对被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计账簿、财务会计报告以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料,或者转移、隐匿所持有的违反国家规定取得的资产的行为,审计机关“有权予以制止;必要时,经县级以上人民政府审计机关负责人批准,有权封存有关资料和违反国家规定取得的资产;对其中在金融机构的有关存款需要予以冻结的,应当向人民法院提出申请”。

增加这项权限的理由主要有以下几点:第一,封存有关资料和资产,是审计机关查清事实,顺利取证,维护国家利益的有效手段;第二,原《审计法》、《审计法实施条例》和《财政违法行为处罚处分条例》等已经赋予了审计机关封存有关资料权限;第三,由申请法院采取财产保全措施改为审计机关直接封存有关资产,有利于分清责任,提高效率;第四,国外审计机关通常享有类似权限。

 

审计机关行使上述封存权,应注意把握以下几点:

 

第一,审计机关对被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计账簿、财务会计报告以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料,转移、隐匿所持有的违反国家规定取得的资产的行为,首先应予以制止,只有在制止无效,并充分考虑必要性和可行性的前提下,才能采取封存有关资料和违规资产的强制措施,但对其中在金融机构的有关存款需要予以冻结的,应当向人民法院提出申请。

第二,审计机关有权封存的被审计单位“违反国家规定取得的资产”,我们认为,主要包括:弄虚作假骗取的财政拨款、银行贷款以及物资;违反国家规定享受国家补贴、补助、贴息、免息、减税、免税、退税等优惠政策取得的资产;违反国家规定向他人收取的款项、实物;违反国家规定处分国有资产取得的收益等。

第三,审计机关应严格依照法定权限和程序,谨慎使用封存权,高度关注被封存的资料和资产的安全,不得影响被审计单位合法的业务活动和生产经营活动。一是必须经县级以上人民政府审计机关负责人批准才能封存有关资料和资产。目前还没有相关程序的具体规定,一般情况下应有县级以上人民政府审计机关负责人的书面批准。二是原则上采取就地封存方式,应当制发封存通知书。封存通知书应当载明封存的依据、封存的资料或资产范围、封存期限、被审计单位的保管义务等内容,由审计机关负责人签发。三是实施封存时,审计机关和被审计单位双方人员应到场,对封存的资料和资产进行清点,填制封存清单,双方签字,各持一份,并在封存的资料和资产上加贴盖有审计机关印章的封条。四是审计机关在封存有关资料和资产后应当及时作出处理决定,及时解除封存。在此期间被审计单位不得销毁或者转移有关资料和资产。

以上审计机关权限,为审计机关履行审计监督职责提供了必要手段,必将有力地推动我国审计事业的发展。它们又是一把“双刃剑”,使用不当会给审计机关带来很多风险和责任,这就要求广大审计人员不断提高依法行政意识和专业胜任能力,正确行使审计机关的权限。

 

审计程序的新规定

               ——审计法修订系列解读之四(06-5-22)

 

为了进一步规范审计行为,提高审计质量,防范审计风险,充分保障被审计对象的合法权益,修订后的《审计法》对审计程序作了一些新的规定,主要是增加了审计通知书送达的例外情形,提出了“审计组的审计报告”的概念并明确了其编审程序,将“审计机关的审计报告”确定为对外发表审计意见的法律文书,规定了审计机关审议审计组的审计报告的程序等。

 

审计通知书送达的例外规定

 

修订后的《审计法》第三十八条,在原有规定审计机关应当在实施审计三日前向被审计单位送达审计通知书的基础上,增加规定了审计通知书送达的例外情形,即:“遇有特殊情况,经本级人民政府批准,审计机关可以直接持审计通知书实施审计”。

 

理解本条规定,应当注意把握以下三点:

 

第一,在正常情况下,审计机关应当在实施审计三日前向被审计单位送达审计通知书。直接持审计通知书实施审计,属于特殊情况下的例外规定,不得随意扩大范围。

第二,修订后的《审计法》对特殊情况的范围没有作出具体规定,有待于修订《审计法实施条例》时进一步明确。我们认为,这里的特殊情况仅限于办理一些紧急审计事项或突击审计事项。根据《审计署关于贯彻落实修订后审计法若干问题的意见》,在下列三种特殊情况下,审计机关可以直接持审计通知书实施审计:一是办理交办的紧急审计事项的;二是发现被审计单位涉嫌严重违法违规需要突击审计的;三是其他不宜提前三日送达审计通知书的。

第三,遇有特殊情况需要直接持审计通知书实施审计的,审计机关必须严格按法定程序办事,即应当事先获得本级人民政府的批准,履行书面的审批手续。

 

提出审计组的审计报告

 

修订后的《审计法》第四十条规定“审计组对审计事项实施审计后,应当向审计机关提出审计组的审计报告”,要求将审计组的审计报告“征求被审计对象的意见”,并强调“审计组应当将被审计对象的书面意见一并报送审计机关”。

本条这几处修改的理由是:第一,将原《审计法》规定的“审计报告”改为“审计组的审计报告”,主要是为了与“审计机关的审计报告”相区别;第二,要求将被审计对象对审计组的审计报告的书面意见一并报送审计机关,是为了保障被审计对象的意见得到审计机关应有的重视,从而保证审计结论更加客观与公正。

 

理解本条规定,应当注意把握以下三点:

 

第一,审计组的审计报告不同于审计机关的审计报告。根据修订后的《审计法》,将审计报告分为两个层次:审计组的审计报告和审计机关的审计报告。其中,审计组的审计报告是审计组对审计事项实施审计后,就审计结果提出的书面报告,虽然在要素和内容上与审计机关的审计报告基本一致,但反映的是审计组代表审计机关提出的初步审计意见。它是形成审计机关的审计报告的基础。审计机关的审计报告,是审计机关按照审计署规定的程序对审计组的审计报告进行审议后,对被审计单位财政收支、财务收支的真实、合法、效益发表审计意见的书面文书,它是审计机关对外出具的审计法律文书,是审计结果的最终载体,反映的是审计机关的最终审计意见。因此,审计组的审计报告和审计机关的审计报告,二者在法律地位和法律效力等方面存在明显差异。

第二,本条所指“被审计对象”,包括被审计单位和接受经济责任审计的单位主要负责人。修订后的《审计法》第二十五条明确规定,审计机关有权对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人,在任职期间应负经济责任的履行情况进行审计监督。为了保证审计评价意见的客观与公正,保障接受经济责任审计的单位主要负责人的陈述权和申辩权,审计组的审计报告除征求被审计单位的意见外,还应当征求接受经济责任审计的单位主要负责人的意见。

第三,根据本条,结合审计署6号令和《审计署关于6号令贯彻执行中若干问题的意见》(审法发〔200548号)的规定,审计组的审计报告的编审程序如下:

一是审计组对审计事项实施审计后,应当起草审计组的审计报告。审计组的审计报告落款为审计组,由审计组组长签名。

二是审计组组长应当对审计组的审计报告进行审核,重点关注报告的要素是否齐全、内容是否客观真实,是否真实、完整地反映了审计工作底稿记录的重大问题。

三是审计组的审计报告经审计组组长审核后,审计机关应发出审计报告征求意见书,将审计组的审计报告送被审计对象征求意见。该审计报告封面上不予编号,并注明“征求意见稿”字样。被审计对象对审计组的审计报告有异议的,应当在收到审计组的审计报告之日起十日内提出书面意见,并将其书面意见送交审计组。对于被审计对象的意见,审计组应当认真进行核实,并作出书面说明。值得注意的是,由于审计机关送交被审计单位征求意见的审计组的审计报告中包含有审计查出的被审计单位违反国家规定的财政收支、财务收支行为的事实、处罚建议以及相关的法律、法规、规章依据等内容,审计报告征求意见书又明确告知了被审计单位享有对审计组的审计报告提出意见的权利,因此,审计机关征求被审计单位意见环节实际履行了《行政处罚法》第三十一条规定的处罚告知程序,审计机关在对被审计单位作出审计处罚决定前不需要再另行发文告知。

四是在征求完被审计对象意见后,审计组应将审计组的审计报告、被审计对象的书面意见、审计组的书面说明以及其他有关材料,一并提交审计机关审议。

 

出具审计机关的审计报告和审计决定

 

修订后的《审计法》第四十一条规定:“审计机关按照审计署规定的程序对审计组的审计报告进行审议,并对被审计对象对审计组的审计报告提出的意见一并研究后,提出审计机关的审计报告”,从而取消了“审计意见书”,将“审计机关的审计报告”确立为审计机关对外发表审计意见的审计法律文书。

本条修改的理由是:第一,为了与国际通行做法接轨,有必要将“审计意见书”改为“审计机关的审计报告”,作为对外发表审计意见、公告审计结果的载体,建立起我国的审计报告制度和审计结果公告制度。第二,规定审计机关要研究“被审计对象对审计组的审计报告提出的意见”,是为了进一步督促审计机关要重视被审计对象的意见,从而保证审计报告的质量。

 

理解本条规定,应当注意把握以下三点:

 

第一,自200661日起,各级审计机关均不再出具审计意见书,代之以审计机关的审计报告。

第二,审计机关应当按照审计署规定的程序对审计组的审计报告进行审议,出具审计机关的审计报告。根据本条,结合审计署6号令和其他有关规定,审计机关应当按照以下程序对审计组的审计报告进行审议:

一是审计组所在部门应当对审计组的审计报告及相关材料进行全面复核,对被审计对象对审计组的审计报告提出的书面意见进行认真研究,提出书面复核意见。

二是审计组所在部门应当在复核审计组的审计报告的基础上,代拟审计机关的审计报告。对被审计单位违反国家规定的财政财务收支行为依法应当给予处理、处罚的,还应当代拟审计决定书;对审计发现的依法应当由其他有关部门纠正、处理、处罚或者追究有关责任人员行政责任、刑事责任的,还应当代拟审计移送处理书。此外,需要对被审计单位和有关责任人员作出较大数额罚款的处罚决定的,还应当代拟审计听证告知书,履行《行政处罚法》第四十二条规定的听证告知程序。

三是法制工作机构应对审计组所在部门代拟的审计机关的审计报告、审计决定书、审计移送处理书等进行复核,对被审计对象对审计组的审计报告提出的书面意见进行认真研究,出具复核意见书。

四是法制工作机构复核后,审计组所在部门应当将代拟的审计机关的审计报告、审计决定书、审计移送处理书、法制工作机构的复核意见书以及被审计对象对审计组的审计报告提出的书面意见,报送审计机关分管领导,由审计机关召开小型审计业务会议或者审计业务会议审定。会后,审计机关应指定专门部门根据审计业务会议决定,修改审计机关的审计报告、审计决定书和审计移送处理书。

五是审计机关的审计报告、审计决定书、审计移送处理书经审计机关审定后,由审计机关分管领导或者主要负责人签发,正式对外出具。

第三,审计机关应当及时将审计机关的审计报告、审计决定书送达被审计单位和有关主管机关、单位,将审计移送处理书送达有关单位。审计机关送达审计文书,可以直接送达,也可以邮寄送达或者以机要交换方式送达。直接送达的,以被审计对象在送达回证上注明的签收日期或者见证人证明的收件日期为送达日期;邮寄送达的,以邮政回执上注明的收件日期为送达日期;以机要交换方式送达的,以机要件的签收或收件日期为送达日期。


审计机关的执法依据

             ——审计法修订系列解读之五(06-5-24)

 

为了适应依法行政的要求,规范审计执法,防范审计风险,修订后的《审计法》在第三条中增加了一款作为第二款:即“审计机关依据有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定进行审计评价,在法定职权范围内作出审计决定”。这主要是吸收《审计法实施条例》第四条的相关规定,从法律高度进一步明确审计机关的执法依据,明确审计机关作出处理处罚的执法主体资格。

审计机关依法对被审计单位的财政收支、财务收支进行审计监督是《宪法》和《审计法》赋予审计机关的职权。审计监督是一种执法监督活动,要求审计机关依法对被审计单位财政收支、财务收支的真实、合法和效益情况进行审计评价,对违反国家规定的财政收支、财务收支行为依法作出处理处罚的审计决定。然而,对于哪些法律法规能够成为审计机关进行审计评价、作出处理处罚的执法依据,目前还存在不同认识,尤其是对于已规定了有关主管部门为执法主体的法律法规,常有人质疑审计机关是否还具有执法主体资格,能否依据其作出审计处理处罚决定。修订后的《审计法》增加这款规定,实际上已经明确上述问题,这对于进一步澄清认识,解决审计法律适用的实际问题,是十分必要的。

 

明确审计机关的执法依据

 

审计机关在履行审计监督职责时,对被审计单位的财政收支、财务收支进行审计评价,作出审计决定必须有明确的法律依据,这是依法审计的必然要求。由于《审计法》及其实施条例主要是关于审计机关的组织形式、审计人员、审计监督职责范围、审计权限手段、审计程序及法律责任的法律规范,具有组织法和程序法的性质,不可能也没有必要对被审计单位各类违反国家规定的财政收支、财务收支行为的具体表现形式作出全面的、列举式的规定;不可能也没有必要对上述各类违规行为的具体审计处理处罚种类和幅度作出具体规定。我国关于调整财政收支、财务收支关系的法律规范分散于财政、税务、海关、金融、投资、物价等相关的法律、法规和规定中,这些法律规范分别规定了一些不同的违反财政收支、财务收支的行为和应承担的法律责任。比如《预算法》、《税收征管法》、《会计法》、《证券法》、《保险法》、《公司法》、《商业银行法》等等。这些法律规范对被审计单位均有效力,均应成为审计机关履行审计监督职责时对被审计单位进行监督检查所依据的法律规范。审计实践中,审计机关需要对查出的违反国家规定的财政收支、财务收支行为进行定性和处理处罚时,必须适用或者依照这些与财政收支、财务收支相关的法律规范,在这些法律规范只规定违规行为的具体表现形式未规定相应处理处罚措施的情况下,还可以依据《审计法实施条例》第五十二条、五十三条的规定进行处理处罚。因此,只有在《审计法》中通过对审计监督的法律适用问题作出指引性的规定,才能明确审计机关的执法依据。

 

明确审计机关作出处理处罚的执法主体资格

 

在我国许多有关财政收支、财务收支的法律规范中,都明确规定了某个经济管理部门为其中某类经济活动的主管部门,并且规定由该主管部门对违规的单位作出处理处罚,但往往没有将审计机关明确为共同的执法主体。例如《会计法》规定“国务院财政部门主管全国的会计工作。县级以上地方各级人民政府财政部门管理本行政区域内的会计工作”。并规定对违反《会计法》的行为“由县级以上人民政府财政部门”如何进行处理处罚。因此,有人会质疑:审计机关是否有资格依据这些已明确了执法主体的法律法规作出处理处罚?要回答这个问题,必须正确认识审计机关与有关主管部门的职责关系。

《全面推进依法行政实施纲要》指出:“各级行政机关要积极配合监察、审计等专门监督机关的工作,自觉接受监察、审计等专门监督机关的监督决定。”审计机关作为专门监督机关,专司综合性经济监督职能,而财政、税务、海关、金融、投资、物价等主管部门,在履行各自专业管理职能的同时,也都具有某一特定的监督职能,这种监督职能一般是结合自身的管理职能来履行的。审计机关不但要监督财政收支、财务收支活动,还要监督对这些财政收支、财务收支负有监管职责的主管部门,对主管部门所管理的财政收支、财务收支活动承担着再监督的职责。由此可见,审计机关在“法定职权范围”内的监督,与有关主管部门在监督财政收支、财务收支方面的职能是重合的,而且也是不可避免的。审计机关与有关主管部门都应当成为有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定的执法主体。在这些法律规范中之所以要规定相关主管部门的执法主体资格,是为了明确各项经济活动的管理责任者,避免在主管职责上出现交叉重叠或者空缺。但作为专门监督机关的审计机关,对各类财政收支、财务收支行为均具有监督职责,确实难以将其执法主体资格在每个相关法规中加以明确,如果不在《审计法》中概括性地明确审计机关适用审计法规之外的其他有关法律规范的执法主体资格,审计执法就容易受到质疑,这与行政机关职权法定原则不相符,也不适应依法行政,建设法治政府的要求。所以有必要在《审计法》第三条中增加这一款规定,在明确了审计机关的执法依据的同时,也明确了审计机关作出处理处罚审计决定的执法主体资格,规定审计机关“在法定职权范围内作出审计决定”,并不意味着已明确有关主管部门有权处理处罚的事项,不再属于审计机关的法定职权范围,而恰恰表明,凡是属于审计机关法定职权范围内的事项,也就是违反国家有关财政收支、财务收支规定的行为,审计机关都有权依据相关法律规范作出处理处罚的审计决定。

 

理解修订后《审计法》第三条第二款的规定,应当注意把握以下两点:

 

第一,准确理解把握审计机关“在法定职权范围内作出审计决定”的含义。具体讲应当包括三层含义:一是审计机关必须向依法属于审计机关审计监督对象的单位作出审计决定。修订后的《审计法》第二条对审计机关监督范围作出原则规定,第十六条至第二十六条对审计监督范围作了具体规定。其中第二十六条规定:“除本法规定的审计事项外,审计机关对其他法律、行政法规规定应当由审计机关进行审计的事项,依照本法和有关法律、行政法规的规定进行审计监督。”《审计法实施条例》第十四条至第二十四条又对审计监督范围作出进一步明确规定。审计机关只能对依法属于审计机关审计监督对象的单位作出审计决定,如果对不属于审计机关审计监督对象的单位进行处理处罚,则超出了审计机关的职权范围。比如:依据《审计法》第三十三条的规定,审计机关在实施审计时,有权就审计事项的有关问题向有关单位和个人进行调查取证。尽管被调查的单位不仅限于属于审计机关审计监督对象的单位,但审计机关却不能对集体企业、私营企业等不属于其审计监督对象的单位作出审计决定。

二是必须对违反国家财政收支、财务收支规定的行为作出审计决定。对于超出了财政收支、财务收支范围的事项,审计机关无权作出审计决定。比如:《会计法》法律责任第四十二条规定的“未按照规定建立并实施单位内部会计监督制度”、“任用会计人员不符合本法规定”等问题,均属于主管部门管理的事务,不直接涉及财政收支、财务收支,审计机关就不能直接作出处理处罚,而应移送财政部门来处理。

三是审计机关作出审计处理、处罚的种类和幅度,应当符合《审计法》和《审计法实施条例》及其他法律、行政法规明确规定审计机关有权作出的处理、处罚的种类和幅度。根据修订后的《审计法》的规定,审计机关可采取的处理措施包括责令限期缴纳应当上缴的款项、责令限期退还被侵占的国有资产、责令限期退还违法所得、责令按照国家统一的会计制度的有关规定进行处理和其他处理措施。根据《审计法》、《审计法实施条例》和《财政违法行为处罚处分条例》,审计机关有权作出的处罚种类包括警告、通报批评、罚款和没收违法所得。因此,如果审计机关作出了吊销被审计单位营业执照之类的审计决定,就超出了审计机关的法定职权范围。

第二,全面理解“有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定”的含义,具体讲应当包括:一是全国人大及其常务委员会颁布的与财政收支、财务收支有关的法律;二是国务院颁布的与财政收支、财务收支有关的行政法规;三是地方人大及其常委会颁布的与财政收支、财务收支有关的地方性法规;四是国家其他有关规定,即除了有关财政收支、财务收支法律、法规以外的,各级党委、人大和政府等制定的与财政收支、财务收支有关的规范性文件。审计机关在运用以上法律、法规以及国家其他有关规定进行审计评价、作出审计决定时,应注意首先运用效力等级高的法律法规,立法层次越高的法律法规效力越高;当效力等级低的法规、规范性文件与效力等级高的法律、法规发生抵触时,除国家另有特殊规定外,应以效力等级高的法律、法规为依据。

 

被审计单位的救济途径

                ——审计法修订系列解读之六(06-5-26)

 

为纠正审计机关作出的违法或者不当的审计决定,保护被审计单位的合法权益,监督审计机关依法行使职权,防止审计监督权的滥用,修订后的《审计法》对被审计单位不服审计决定的救济途径作了进一步明确:“被审计单位对审计机关作出的有关财务收支的审计决定不服的,可以依法申请行政复议或者提起行政诉讼。被审计单位对审计机关作出的有关财政收支的审计决定不服的,可以提请审计机关的本级人民政府裁决,本级人民政府的裁决为最终决定。”

 

理解这一条要注意把握好以下几个问题:

 

一、对财政收支审计决定和财务收支审计决定设定不同救济途径的原因

在《审计法》修订前,被审计单位对审计机关的审计决定不服,一般都按照《行政复议法》和《行政诉讼法》的统一规定和《审计法实施条例》关于审计复议前置的规定,先申请行政复议,对复议决定不服的,再提起行政诉讼。这次修订《审计法》,对审计机关作出的有关财政收支的审计决定和有关财务收支的审计决定,设定了不同的救济途径。这主要有以下几点考虑:

第一,《审计法》中明确被审计单位对有关财务收支审计决定不服的救济途径,是将原有做法上升到法律中予以规定,有利于加强和改进审计工作。

虽然《行政复议法》和《行政诉讼法》对行政复议和行政诉讼制度有了统一的规定,《审计法实施条例》、《审计机关审计复议的规定》对审计复议制度作了进一步细化,《审计机关审计行政应诉管理的规定》对审计诉讼制度也作了相应的细化。但在原《审计法》中没有规定被审计单位不服审计决定的救济途径。《审计法实施条例》对被审计单位不服审计决定的诉讼制度,也没有作出规定。实践中,有些被审计单位以为对审计决定不服,只能申请行政复议,不能提起行政诉讼。因此,有必要在《审计法》中明确被审计单位不服审计决定的救济途径,以避免不必要的误解,加强和改进审计工作。此次修订,为被审计单位对有关财政收支审计决定不服设置了特殊的救济途径,所以只规定被审计单位对有关财务收支审计决定不服可以申请复议或者提起诉讼。

第二,对有关财政收支审计决定不服,到相应的政府寻求行政救济,将属于政府管理的内部事务交由政府处理,更符合我国国家机关管理体制和运作规则。

《审计法》第二条规定,审计机关对国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门的财政收支,国有的金融机构和企业事业组织的财务收支,进行审计监督。这实际上明确了,财政收支审计的对象主要是国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门。根据《宪法》规定,国务院统一领导各部、各委员会和全国地方各级国家行政机关的工作,可以改变或者撤销各部、各委员会和地方各级国家行政机关发布的不适当的决定。县级以上地方各级人民政府领导所属各工作部门和下级人民政府的工作,有权改变或者撤销所属各工作部门和下级人民政府的不适当的决定。由此可见,包括审计机关在内的所有政府部门,都应服从本级人民政府的领导,下级人民政府也都应服从上级人民政府的领导。这也就是说,同一政府的所属工作部门之间的不同意见,可以在本级人民政府层面得到统一,审计机关和下级人民政府的不同意见也可以在审计机关的本级人民政府层面得到统一。同时,财政收支主要是纳入政府预算管理的收入和支出,属于政府管理的内部事务。除政府工作部门和下级人民政府外,其他可能对财政收支审计决定不服的被审计单位,也都是由政府统一实行预算管理的单位,就政府财政收支管理中的问题,都可以在政府层面作为内部事务予以解决。因此,这次修订《审计法》,单独对有关财政收支的审计决定,设定了政府裁决的救济途径。被审计单位对审计机关作出的有关财政收支的审计决定不服的,只能提请审计机关的本级人民政府裁决,不能申请行政复议或者提起行政诉讼,本级人民政府的裁决为最终决定。这种制度设计更符合我国国家机关管理体制和运作规则,既可以把国家机关之间的不同意见通过政府得到解决,避免出现国家机关之间对簿公堂而各级政府管理相对缺位的尴尬局面,也可以在一定程度上节约司法资源。

二、财政收支审计决定和财务收支审计决定的划分

从理论上分析,财政是以国家为主体对一部分社会产品进行的再分配。财政收支是从国家的角度,对其以资金形态再分配社会产品的理论概括。凡属于国家分配范畴内的资金活动,都可以称之为财政收支。财务收支是从部门、企业、单位的角度,对反映其经济活动的资金运动所作的理论概括。在实际工作中,它们是有联系、有交叉的,一个单位可能既有财政收支、又有财务收支;同样一笔资金,可能是财政收支,也可能是财务收支。例如,从国家预算分配到预算单位的资金活动,从国家的角度看是财政收支,而从单位的角度看,人们一般在习惯上把它们称之为财务收支。由此可见,确定一个被审计单位的违规行为属于财政收支行为,还是财务收支行为是比较困难的。

虽然从立法原意上看,区分不同的救济途径是为了避免国家机关之间对簿公堂,但从法律上看财政收支审计与国家机关并不是完全对应的。比如,对事业单位的审计,可以是《审计法》第十六条规定的预算执行审计,也可以是第十九条规定的财务收支审计。《审计法》第二十三和第二十四条规定的是财务收支审计,却不仅涉及到企业事业单位,也会涉及国家机关。所以我们难以直接按单位划分财政收支审计和财务收支审计,进而区分不同救济途径。

为了最大限度地体现《审计法》的立法精神,同时便于操作,避免出现被审计单位对一份审计决定不服,既可以提请政府裁决,又可以申请行政复议或者提起行政诉讼的现象,审计署在近日下发的《审计署关于贯彻落实修订后审计法若干问题的意见》中,综合考虑单位性质和《审计法》规定的不同审计事项,对财政收支审计决定和财务收支审计决定进行了划分。要准确把握这一划分,需要将《审计法》、《预算法》和《预算法实施条例》等有关规定结合起来理解。

在《审计法》第二条所作原则规定的基础上,《审计法》第十六条、第十七条对财政收支审计又作了进一步规定。审计机关对本级各部门(含直属单位)和下级政府预算的执行预算和决算以及其他财政收支情况,进行审计监督;审计机关对本级预算执行情况和其他财政收支情况进行审计监督。《预算法》和《预算法实施条例》规定,“本级各部门”,是指与本级政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的国家机关、军队、政党组织和社会团体;“直属单位”,是指与本级政府财政部门直接发生预算缴款、拨款关系的企业和事业单位。

根据上述规定,本条可以理解为:具体组织本级预算执行的部门,与本级人民政府财政部门直接发生缴款、拨款关系的国家机关、社会团体和其他组织,以及下级人民政府,对审计机关依据审计法第十六条、第十七条实施审计作出的审计决定不服的,可以提请审计机关的本级人民政府裁决,本级人民政府的裁决为最终决定。被审计单位对审计机关作出的其他审计决定不服的,可以依法申请行政复议或者提起行政诉讼。这里的“其他组织”包括与本级人民政府财政部门直接发生缴款、拨款关系的政党组织和作为一级预算单位的企业、事业单位。这里的本级人民政府是指下达审计决定的审计机关的本级人民政府。

 

三、审计机关的具体办理要求

 

根据《审计署关于贯彻落实修订后审计法若干问题的意见》,在《审计法实施条例》的相关规定修改前,审计机关可暂按以下要求办理:

(一)具体组织本级预算执行的部门,与本级人民政府财政部门直接发生缴款、拨款关系的国家机关、社会团体和其他组织,以及下级人民政府,对审计机关依据审计法第十六条、第十七条实施审计作出的审计决定不服的,可以提请审计机关的本级人民政府裁决。在下达审计决定书时应当载明:

“本决定自送达之日起生效。你单位应当自收到本决定之日起**日内将本决定执行完毕,并将执行结果书面报告我署(厅、办、局)。

“如果对本决定不服,可以提请****人民政府裁决。裁决期间本决定照常执行。”

(二)被审计单位对审计机关作出的除上述第一项审计决定以外的其他审计决定不服的,可以依法申请行政复议或者提起行政诉讼。在下达审计决定书时应当载明:

“本决定自送达之日起生效。你单位应当自收到本决定之日起**日内将本决定执行完毕,并将执行结果书面报告我署(厅、办、局)。

“如果对本决定不服,可以在规定的期限内,依法申请行政复议或者提起行政诉讼。复议或者诉讼期间本决定照常执行。”

 

 

 
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